物价变动对会计的影响及应对模式的选择

【摘要】传统一直采用成本的会计模式，但是现实中物价的大幅变动对会计和实务都产生了冲击和，所以探索物价变动会计的模式是非常必要的。本文列举了一般物价水平会计、现时成本会计以及现时成本／不变币值会计三种物价变动会计模式，讨论了各自的优缺点和适应的类型。

【关键词】物价变动会计 一般物价水平会计 现时成本会计 现时成本／不变币值会计

传统会计一直采用历史成本的会计模式，即以币值不变假设为前提，以历史成本原则为计价基础。然而，在现实的经济过程中，物价的大幅度变动是不可避免的，我国自改革开放以来，既出现过较为严重的通货膨胀，又出现过通货紧缩，对会计的理论和实务均产生了重大影响。

一、物价变动对会计理论的影响

(一)对币值不变假设的冲击

货币计量的前提是币值稳定，即使发生变动，其变动幅度必须很小，不会影响它的计量功能。但是通货膨胀或者是通货紧缩的存在，基本上否定了币值不变的会计假设。

(二)对历史成本原则的冲击

历史成本原则是传统会计最基本的计量原则，它建立在币值不变的基础上。在物价大幅度地持续上涨或下跌的情况下，历史成本原则就缺乏现实基础，据此提供的会计信息不真实、不可比。

(三)对会计目标及会计信息有用性的挑战

会计的目标是为使用者提供供其决策有用的会计信息。然而物价的大幅度变动，动摇了会计的计量属性。会计信息的失真，严重影响了会计信息的有用性，进而影响会计目标的实现。

二、物价变动对会计实务的影响

(一)会计报表不能真实反映企业的财务状况和经营成果

以通货膨胀为例。主要表现在：第一，低估了非货币性资产的价值。第二，没有反映货币性资产的购买力变动损失和货币性负债的购买力变动收益。通货膨胀时期，企业固定金额的货币性资产所代表的商品或劳务的数量会直接减少，从而产生货币购买力损失；相反，用贬值的货币偿还原欠的相同金额的负债，会产生货币购买力收益。第三，高估收益。虽然历史成本原则强调收入与费用的配比，但由于以现时价格计量收入，以历史成本计量费用，此时成本并未真正得到回收，结果必然高估企业收益。

(二)不能保证企业固定资产的更新，从而使企业生产经营能力削弱

在物价持续上涨的情况下，按历史成本计提的折旧费小于更新固定资产需要的金额。由于不能保证固定资产的重置，企业的生产经营规模会不断萎缩，其生产经营能力相应削弱。

(三)无法正确反映投入资本的保全情况

企业所有者投资的目的主要是获取收益，而资本保全是其前提条件。由于按历史成本原则计量的资产账面价值低于报告期的现时价值，形成少计费用和虚增收益，还要按虚增的收益多交所得税和支付股利，最后必然会形成虚盈实亏的情况，进而使企业所有者的产权资本受到侵蚀。

(四)由于会计报表提供企业虚假的盈利能力和偿债能力，据此作出的决策会导致严重的失误。

三、传统财务会计对物价变动影响的消除

物价变动对传统财务会计的影响最终表现在资产的计价和收益的确定上，而资产计价是关键，因为资产的计价决定了资产转移价值即成本的分摊——费用的确认，进而决定了收益的确定。所以，历史成本会计通常采用以下方法来部分地消除物价变动带来的影响，以期对物价变动导致的会计信息失真状况进行局部改善：

1．在物价上涨的情况下，对存货采用后进先出法；

2．在物价可能下跌的情况下，对存货采用成本与市价孰低法；

3．对某些固定资产的折旧，采用快速折旧法、采用重置估价法或不提折旧法等。

对于上述方法的，一方面，各方法本身有一定的弊端；另一方面，并不能满足通货膨胀条件下会计信息使用者对相关、可靠的会计信息的需要。这就要求改变传统财务会计的计量尺度和计量基础，改变传统会计模式，建立物价变动会计模式。

四、物价变动会计的基本模式

（一）一般物价水平会计

一般物价水平会计即历史成本／不变币值会计模式，是以传统历史成本会计编制的会计报表为基础，采用币值（购买力）相等的货币单位（即通过一般物价指数将按各年度不同币值货币编制的历史成本会计数据），统一地调整为按本期期末或本期平均币值货币的会计数据，并把它作为传统会计报表的“补充报表”，借以反映和消除一般物价变动对传统历史成本会计报表的影响。

其会计程序和方法是：首先将原来报表中列示的项目划分为“货币性项目”和“非货币性项目”，而后将各项目以各期名义货币表示的金额，按一般物价指数换算为等值货币计价的金额，再货币性项目的购买力损益，最后编制一般物价水平会计报表。具体方法是：确定等值货币的时点标准和货币性项目与非货币性项目换算系数（或指数），对资产负债表各项金额进行调整，并用与上相同的计算口径对损益表各有关项目进行调整。对货币性项目的购买力损益的计算可用“货币性项目购买力损益=期末实际持有的货币性项目净额一期本应持有货币性项目净额”公式确定。

期本应持有的货币性项目净额=期初货币性项目净额×（朝末一般物价指数／期初一般物价指数）十期间货币性项目增加额×（期末一般物价指数／期间一般物价指数）－期间货币性项目减少额×（期末一般物价指数／期间一般物价指数） 通过换算以后可得到货币性项目购买力损益，编制出一般物价水平的资产负债表和损益表。

这种模式是在传统财务会计中产生和起来的，是为了反映和消除通货膨胀，也是传统会计模式的重大变革和进步。它的优点是：能在报表上反映和消除通货膨胀对传统会计报表提供信息的影响，使其接近于物价变动后的实际，成为“真实性”的会计信息；增强了不同时期会计信息的可比性，从而有助于会计目标的实现；有利于加强管理和宏观调控；会计具有继续性且简单易行，也便于对信息的审计和监督。其缺点是：如果调整财务指标所依物价指数与企业报表项目的物价变动不符时，调整后的会计指标就会缺乏正确性。只能了解会计期末物价变动的资料，无法掌握核算期间通货膨胀对会计信息的影响，因而无法把握企业平时的财务状况和资料，难以满足与企业有利害关系的各有关方面对会计信息的需要。

作为一种物价变动会计模式的选择，首先要考虑的是成本效益原则。一般物价水平变动直接影响的是货币性项目。因此，如果货币性项目在企业资产、负债中所占比重较小，考虑到一部分货币性资产和货币性负债可以相互抵消的因素和利息率的影响，实行一般物价水平会计所能提供的利益就未必高于所花费的成本。因此，在物价变动的情况下，非企业似乎不宜实行一般物价水平会计。反之，金融企业主要地、大量地是货币性的，因而有必要实行一般物价水平会计。

（二）现时成本会计

现时成本会计即现时成本／名义货币会计模式，是以企业资产的现时重置成本（或再生产成本）作为计价基准，反映和消除在通货膨胀条件下，个别物价变动对企业财务状况和经营成果的影响。这种模式的程序和方法是；在进行传统财务会计核算的同时另设一套帐簿，以资产的现时购买价格进行日常核算。即对日常购进的资产以现时成本入帐，期未对结存资产和本期已耗资产的累计发生额，按其现时成本进行调整，在调整的基础上确定通货膨胀对企业本期损益的影响，并在编制传统会计报表的同时，根据所设置的现时成本会计帐户体系中各帐户的期末余额和本期发生额编制观时成本会计报表，以反映和消除通货膨胀对传统会计信息的影响。可见，组织现时成本会计的日常核算是其重要内容和方法之一，而后才是现时成本会计报表的编制。

现时成本会计以现时成本为计价基准，以名义货币为计量单位，且设置有反映在物价变动或通货膨胀影响的帐户等会计处理办法，改变了传统财务会计模式，并不同于一般物价水平会计处理。其最明显的优点是：可以提供更加符合客观实际的会计信息，从而有利于财务决策；以现时成本弥补所耗用资产的价值，可以保证已耗资本的收回，从而维护了企业产权和生产经营能力；现时成本会计所提供的各项财务指标，既真实地反映了企业现实拥有资源和经营能力，还能把本期收益区分为经营管理水平所致的收益和管理人员应变能力决定的收益两部分，有利于加强和改进经营管理；对存货的计价一律以现时成本为准，改变了传统会计中的多种计价方法，这种较为合理和单一的计价方法，一定程度上也简化了核算。与一般物价水平会计相比，它能及时地消除个别物价变动对传统会计信息的影响。

实行现时成本会计，较之一般物价水平会计难度更大，花费也可能更多，因此更要遵循成本效益原则。不能否认，当前企业在用资产的帐面价值严重低于其实际价值。但是，这种情况，在不同类型的企业中却有很大差异。资产的结构，是这种差异产生的主要原因。在考虑实行现行成本会计时，应当对这一点予以充分注意。一般来说，资本密集型企业的机器设备占总资产的较大比重，这些机器设备一经投入使用，就很少有拆除变卖的可能，在短期内也不可能重置。因此从使用的观点出发，按现行成本，也即对企业的价值进行估价较为恰当。因此认为对固定资产净值占资产总额50%以上的大型资本密集型企业有必要实行现行成本会计。

（三）现时成本／不变币值会计

现时成本／不变币值会计模式是以现时成本为计量基础、以不变币值货币为计量单位，全面消除物价变动影响的会计模式。现时成本／不变币值会计模式是不变币值会计程序(只消除一般物价水平变动对传统会计信息的影响)与现时成本会计模式(只消除个别物价变动对传统会计信息的影响)的有机结合，试图全面消除物价变动对传统会计信息的影响的会计模式。如果日常会计核算是以成本会计模式为基础进行的，现时成本／不变币值会计要对历史成本会计报表在期末进行两次调整：把历史成本数据按现行成本(个别物价水平)重新计量，并确认资产持有损益；把名义货币计量的资料按一般物价水平重新表述，并确认货币性项目净额上的购买力损益。如果通过现时成本账簿来组织日常会计核算，则期末只作上述第二次调整。

由于现时成本／不变币值会计处理方式是一般物价水平会计和现时成本会计两种模式的结合，故它具有这两种会计模式的优点：能够既反映非货币性资产现时成本的变动，又反映净货币性项目的购买力损益，综合了现时成本会计模式和一般物价变动会计模式的优点，使报表使用者对企业的会计信息有充分的了解，对决策和管理的有用性大大提高。但其在过程中核算费用高，麻烦，会计信息不易为一般的使用者所理解。此外，这一会计模式的信息成本是非常高的，是否能产生足够的利益并不能得到有效的证明，会计界本身也存在着争议，故很难付诸全面实施。

劳动密集型企业资产结构的特点与资本密集型企业差别很大，因此在物价变动会计模式的选择上也有区别。在劳动密集型企业的资产总额中，固定资产占较小比重，存货等流动资产比重却很大，因此，劳动密集型企业多采用现时成本／不变币值会计模式。

【】

1、刘永泽、傅荣主编 《高级财务会计》 东北财经大学出版社 2003年

2、刘雪芹 《物价变动模式的探讨》 《财会通讯》2004年9月

3、窦洪波 《高级会计实务》培训讲义 东北财经大学职业技术学院 2006年